재단채권인 조세채권

 

 
회생절차에서는 조세채권을 원칙적으로 회생채권으로 보고, 제한된 경우에만 공익채권으로 인정하지만, 파산절차에서는 파산재단에 관한 조세채권을 원칙적으로 재단채권으로 하여 우선 변제받도록 한다.
 
이는 회생절차의 경우 채무자의 사업을 회생시키는 것이 우선이므로 그 과정에 조세채권이 장애가 되지 않도록 하였지만, 파산절차의 경우 그 절차를 끝으로 더 이상 조세채권을 추급할 수 없기 때문에 발생하는 차이이다.
 

조세채권의 회생·공익채권 구분

파산에서 조세채권의 취급

 

 
파산절차에서는 국세징수법이나 지방세징수법에 따라 징수할 수 있는 청구권(국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것을 포함하며, 제446조의 규정에 의한 후순위파산채권을 제외함, 이하 조세채권)으로서, ㉠파산선고 전의 원인으로 인한 것과 ㉡파산선고 후 파산재단에 관하여 생긴 청구권은 모두 재단채권으로 본다(채무자회생법 제473조 제2호).
 

 
채무자회생법 제473조 제2호 단서의 '파산재단에 관하여 생긴 청구권'이란 파산재단에 속한 자산의 소유나 양도·처분에 따라 과세되는 조세 또는 그 자산에서 발생한 수익에 대한 조세를 말한다.
 

<채무자회생법> 제349조(체납처분에 대한 효력) ①파산선고 전에 파산재단에 속하는 재산에 대하여 「국세징수법」 또는 「지방세징수법」에 의하여 징수할 수 있는 청구권(국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것을 포함한다)에 기한 체납처분을 한 때에는 파산선고는 그 처분의 속행을 방해하지 아니한다. ②파산선고 후에는 파산재단에 속하는 재산에 대하여 「국세징수법」 또는 「지방세징수법」에 의하여 징수할 수 있는 청구권(국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권을 포함한다)에 기한 체납처분을 할 수 없다. 제446조(후순위파산채권) ①다음 각호의 청구권은 다른 파산채권보다 후순위파산채권으로 한다. 1. 파산선고 후의 이자 2. 파산선고 후의 불이행으로 인한 손해배상액 및 위약금 (후략) 제473조(재단채권의 범위) 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 청구권은 재단채권으로 한다. 1. 파산채권자의 공동의 이익을 위한 재판상 비용에 대한 청구권 2. 「국세징수법」 또는 「지방세징수법」에 의하여 징수할 수 있는 청구권(국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것을 포함하며, 제446조의 규정에 의한 후순위파산채권을 제외한다). 다만, 파산선고 후의 원인으로 인한 청구권은 파산재단에 관하여 생긴 것에 한한다. (후략) 제477조(재단부족의 경우의 변제방법) ①파산재단이 재단채권의 총액을 변제하기에 부족한 것이 분명하게 된 때에는 재단채권의 변제는 다른 법령이 규정하는 우선권에 불구하고 아직 변제하지 아니한 채권액의 비율에 따라 한다. 다만, 재단채권에 관하여 존재하는 유치권ㆍ질권ㆍ저당권ㆍ「동산ㆍ채권 등의 담보에 관한 법률」에 따른 담보권 및 전세권의 효력에는 영향을 미치지 아니한다. ②제473조제1호 내지 제7호 및 제10호에 열거된 재단채권은 다른 재단채권에 우선한다.

 

 

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①이러한 조세채권은 재단채권으로서 파산절차에 의하지 아니하고 수시로 변제하며, 파산채권보다 우선한다(제475조, 제476조).
 

 
특히 <파산재단이 재단채권의 총액을 변제하기에 부족한 경우>에는 다른 법령상의 우선권에 불구하고 남은 채권액의 비율에 따라 안분변제하는 것이 원칙이지만(제477조 제1항), 조세채권은 제473조 제2호에 해당하는 '우선적 성격의 재단채권'이므로 다른 재단채권보다 우선 변제받는다. 다만, 우선적 성격의 재단채권 상호 간에는 여전히 채권액의 비율에 따라 안분변제된다(제477조 제2항, 서울고등법원 2020나2020584 판결 등).
 

<서울고등법원 2020나2020584,2020591 판결> 채무자회생법 제477조 제1항에 의하면, 파산재단이 재단채권의 총액을 변제하기에 부족한 것이 분명하게 된 경우 재단채권의 변제는 다른 법령이 규정하는 우선권에 불구하고 아직 변제하지 아니한 채권액의 비율에 따라 변제하여야 한다. 채무자회생법 제477조 제2항은 이러한 원칙에 대한 특별한 예외를 규정한 것이므로, 제477조 제2항에 명시적으로 규정된 ‘제473조 제1호 내지 제7호 및 제10호’에 열거된 재단채권만이 다른 재단채권에 우선한다고 해석함이 타당하다. (중략) 채무자회생법 제477조 제2항에서 다른 재단채권에 비하여 우선권을 인정하는 재단채권들은 파산선고 이후에 발생한 것으로서 파산절차를 수행하는 데 필요한 비용과 청구권의 성격을 갖거나(제473조 제1호, 제3호, 제4호, 제7호), 파산재단이 이익을 얻지만 이로 인해 상대방은 손실을 부담하게 되는 상황에서 형평을 기하기 위해 재단채권으로 인정되는 청구권의 성격을 갖거나(제473조 제5호, 제6호), 조세징수나 근로자 보호 등 특별한 사회ㆍ정책적 고려에서 재단채권으로 인정되는 청구권의 성격을 갖는다(제473조 제2호, 제10호).

 

 

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②납세의무의 이행지체에 따라 발생하는 가산금은 ㉠파산선고 전에 발생한 것이라면 채무자회생법 제473조 제2호에 따라 '재단채권'에 해당하지만, ㉡파산선고 후에 발생한 것이라면 채무자회생법 제446조 제1항 제2호의 '파산선고 후의 불이행으로 인한 손해배상액'에 해당하여 '후순위파산채권'에 해당한다(대법원 2015다216444 판결).
 
이는 구 파산법 제38조 제2호 본문과 달리 현행 채무자회생법 제473조 제2호가 괄호 안에 '제446조의 규정에 의한 후순위파산채권을 제외한다는 규정을 추가한 이후, 판례가 '파산선고 이후 납세의무의 이행지체'로 발생한 가산금은 제446조 제1항 제2호의 '파산선고 후의 불이행으로 인한 손해배상액 및 위약금'에 해당한다고 보기 때문에 발생한 것이다.
 

<대법원 2017. 11. 29. 선고 2015다216444 판결> 위 괄호(제473조 제2호 괄호규정) 안에 있는 규정의 취지는, ‘국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권’은 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것에 한하여 재단채권으로 하되, ‘국세징수법 또는 지방세기본법에 의하여 징수할 수 있는 청구권’이든 ‘국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것’이든, 그중 ‘제446조의 규정에 의한 후순위파산채권’에 해당하는 것은 재단채권에서 제외하려는 데 있다. 따라서 파산관재인이 재단채권인 국세나 지방세를 체납하여 그로 인하여 가산금·중가산금이 발생한 경우 그 가산금·중가산금에 대하여는 채무자회생법 제473조 제4호가 아닌 채무자회생법 제473조 제2호가 우선적으로 적용된다고 봄이 타당하다. 이러한 채무자회생법 제473조 제2호 본문의 입법 취지, 국세징수법상 가산금·중가산금의 법적 성질, 채무자회생법 제473조 제2호·제4호의 관계 등을 종합하면, 파산선고 전의 원인으로 인한 국세나 지방세에 기하여 파산선고 후에 발생한 가산금·중가산금은 후순위파산채권인 채무자회생법 제446조 제1항 제2호의 ‘파산선고 후의 불이행으로 인한 손해배상액’에 해당하는 것으로 봄이 타당하므로, 위 괄호 안에 있는 규정에 따라 재단채권에서 제외된다.

 

 

 

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③재단채권자는 수시로 변제받을 수 있을 뿐, 파산재단에 속하는 재산에 대하여 개별적 강제집행을 할 수는 없다. 그러나 파산선고 전에 이미 파산재단에 속한 재산에 대하여 행한 체납처분은 속행할 수 있다(제349조 제1항). 다만 파산선고 이후에는 파산재단에 대하여 새로운 체납처분을 할 수는 없다(제349조 제2항).
 
'체납처분'이란 협의의 체납처분, 즉 과세관청이 스스로 채무자의 재산을 환가하는 절차(압류, 매각 등)를 의미하며, 단순한 교부청구는 이에 포함되지 않는다.
 

 
따라서 <파산선고 전에 체납처분>을 한 과세관청은 파산선고에도 불구하고 그 체납처분을 속행하여 파산절차에 의하지 아니하고 배당금을 직접 취득할 수 있으며, 이 경우 과세관청은 파산절차 외에서 실질적으로 '별제권자'와 유사한 지위를 가지게 된다.
 

 
그러나 <파산선고 후 발생하거나 파산선고 전에 체납처분을 하지 않은 조세채권>의 경우 과세관청은 파산선고 이후 새로운 압류 등 체납처분을 개시할 수 없고, 파산절차 내에서 재단채권자로 변제받는다.
 

<서울고등법원 2002. 12. 20. 선고 2002나47558 판결, 상고기각> 파산법 제62조는 "파산재단에 속하는 재산에 대하여 국세징수법 또는 국세징수의 예에 의한 체납처분을 한 경우에는 파산선고는 그 처분의 속행을 방해하지 아니한다."고 정하고 있는바, 체납처분절차에 의한 환가대금에 대하여 우선변제권이 인정되지 않는다면 체납처분을 한 조세채권자가 자신의 비용을 들여 체납처분절차를 속행하여 그 환가대금을 파산재단에 귀속시킬 이유가 없게 되고, 국세징수법시행령 제30조도 "세무서장은 체납자가 파산선고를 받은 경우에도 이미 압류한 재산이 있는 때에는 체납처분을 속행하여야 한다."고 규정하고 있는 점에 비추어볼 때 파산법 제62조의 취지는 파산선고 전에 체납처분을 한 조세채권에 대하여 체납처분절차에 의한 환가대금에서 바로 우선변제를 받을 수 있도록 허용하려는 취지이다. 파산법 제84조 소정 별제권자의 환가절차에서, 조세채권자는 별제권자에 우선하는 조세채권에 한하여 교부청구를 허용하여 집행법원은 배당액을 그 조세채권자에게 교부해 주어야 한다.

 

 

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④<파산자 소유 부동산에 대한 별제권 행사로 경매가 진행>될 때, 과세관청이 우선변제권이 있는 조세채권으로 교부청구를 하는 경우, ㉠배당 순위에서는 조세채권의 우선권이 인정되어 경매법원은 담보권자보다 우선변제권이 있는 조세채권에 우선 배당하지만, ㉡이를 직접 과세관청에 교부하지는 않는다.
 
파산절차에서는 다른 재단채권자와 평등 등을 고려하여야 하므로, 경매법원은 해당 배당금을 과세관청이 아닌 파산관재인에게 교부하며, 파산관재인은 이를 수령한 이후 채무자회생법 소정의 절차에 따라 변제재원으로 사용한다(대법원 2019다200737 판결).
 

<대법원 2022.8.31. 선고 2019다200737 판결> 파산자 소유의 부동산에 대한 별제권 행사에 따른 경매절차에서 과세관청이 관련 법령에 따라 다른 담보물권자보다 우선변제권을 가진 조세채권에 관하여 한 교부청구는 그 담보물권자가 파산으로 말미암아 파산 전보다 더 유리하게 되는 이득을 얻는 것을 방지함과 아울러 채무자회생법상 적정한 배당재원의 확보라는 공익을 위하여 별제권보다 우선하는 채권 해당액을 공제하도록 하는 제한된 효력만이 인정된다. 따라서 별제권 행사에 따른 경매절차에서 위와 같은 교부청구를 한 조세채권에 대해서는 다른 담보물권자보다 우선변제권을 가진 조세채권에 우선 배당을 하되, 그 배당금은 채권자인 과세관청에 직접 교부할 것이 아니라, 파산관재인이 채무자회생법 소정의 절차에 따라 각 재단채권자에게 안분변제할 수 있도록 파산관재인에게 교부해야 한다. 파산관재인은 이를 수령하여 재단채권자에 대한 변제자원 등으로 사용하게 된다(대법원 2003. 6. 24. 선고 2002다70129 판결 등 참조).

 

 
다만 과세관청이 파산선고 전에 체납처분(압류 등)을 한 경우에는 제349조 제1항이 적용되어 직접 배당받을 수 있다(대법원 2002다70129 판결).
 

 
 

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